工程建设项目在实施过程中具有建设周期长、投资额度大、风险因素多等特点，尤其是新形势下碳达峰碳中和、新能源等项目带来相关技术风险，为有效防控项目建设过程中的投资决策失误、实施过程失控、舞弊等风险，在工程建设项目领域进行全过程跟踪审计的需要尤为迫切。内部审计作为重要的监督部门，应立足于新形势下工程建设项目新趋势，为了实现关键控制点和风险点的有效管控、规范建设项目管理、化解风险和防止舞弊情况的发生，可以通过工程建设项目全过程监督，将审计关口前移，采取事前、事中和事后审计相结合的审计方式。

按实施工程建设项目审计的时间先后，工程建设项目审计分为项目投资决策审计、在建工程跟踪审计和竣工决算审计等。工程建设项目审计具有三个特点：一是内容多、流程长、客体广；二是审计方法多样化；三是对内部审计人员专业能力要求较高。内部审计在工程建设项目各环节中，应关注的风险包括建设项目立项和决策的风险；建设项目控制的风险；招投标方面的风险；物资采购方面的风险；工程造价方面的风险；投后管理的风险等。

工程项目审计应针对各环节的主要风险，确定审计重点，采取相应的审计方法。

01、建设项目立项和决策审计

审计重点包括项目立项决策程序的完整性、合规性，目的是确定建设项目前期决策的可行性和科学性。主要运用审阅法和对比分析法。需要查阅建设项目基本情况、项目建议书、可行性研究报告、项目评估报告、项目报批资料、行业有关参数标准等。

比如，在H公司的L生产项目审计过程中，通过查看可行性研究报告，对预期收益率指标的数据来源进行逐个分析，结合行业实际情况，发现该项目可行性研究报告中的经济评价使用的基础数据不真实、不完整，业务人员为满足项目经济指标虚报、捏造数据，从而导致前期决策结果失真，后期项目投用后未达到可研的预期收益率。

02、项目控制审计

审计重点包括质量、工期、投资、安全和合同的控制管理。主要运用关键路线跟踪审计法、技术经济分析法、质量鉴定法和现场核定法。需要查阅概算文件、初步设计文件、施工图、竣工图、施工合同、工期网络计划、工程结算资料、工程交工验收资料、竣工财务决算报告、工程内部管理制度等。

比如，在C公司S生产项目的竣工决算审计中，首先，通过查看系统配套批复概算、初步设计文件、EPC（工程总承包模式之一）招标文件、投标文件、合同、结算书，了解到合同依据批复概算降点结算，但概算中的设备材料价格普遍偏高；其次，对合同范围内约定的设备材料采购价格与实际采购价格进行对比分析，发现系统配套EPC合同范围内设备材料款5000万元，约定设备材料由承包商负责技术选型、设备选商，C公司与供应商直接结算，项目实施过程中设备材料款仅发生3000万元，但是由于合同拟定阶段C公司项目部未充分考虑概算偏高，也未在合同条款中设置风险共担、节约共享等相关风险条款，导致按EPC合同约定，将高出的2000万元设备材料款支付给承包商，大幅增加了项目投资成本。

03、招投标审计

审计重点包括招标条件合理性；招标文件内容完整性、合规性；投标报价真实性、准确性；招投标程序合法性、合规性；合同与招标文件的符合性。主要运用观察法、询问法、分析复核法、文字描述法、现场核查法。需查阅招标审批资料、招标委托代理资料、招投标及评标资料、中标及合同资料等。

比如，在J公司Z生产项目的竣工决算审计中，通过查看土石方工程的招标文件、投标文件、合同、竣工图、结算书等资料，访谈相关负责人，并到施工现场核实运距和弃土量，发现项目部编制的土石方工程招标文件未区分厂内、厂外运距，要求投标人按厂外运距报价，双方依据招标结果签订施工合同并结算。工程施工过程中约100万立方米弃土并未运至厂外而是运至厂内，厂内运距较厂外短5千米，单价每立方米少6元，由于招标文件条件设置不合理，导致最终结算增加600万元。

04、物资采购审计

审计重点包括物资采购计划管理、价格、验收入库、剩余物资管理。主要运用审阅法、网上比价审计法、跟踪审计法、分析性复核法、现场观察法、实地清查法。需查阅材料采购计划及审批，采购招标及合同资料、物资验收单、质检单、入库单、剩余物资实务管理资料等。

比如，在C公司S生产项目的竣工决算审计中，通过查看物资检测合同及结算书，发现结算金额远大于合同金额。深入查看检测明细，与国家检测标准对比分析发现物供部门对进场材料进行了过度检测：一是将合金材料检测抽样比例由标准规定的20%提高到100%；二是对压力容器入库、进场进行重复检测，导致增加投资成本300万元。

05、工程造价审计

审计重点包括合同履约情况，工程量及各项费用的计算、设计变更等。主要运用重点审计法、现场检测法、对比审计法等。需查阅结算书、设计概算、招标及合同资料、施工图、设计变更单、签证单、所采用的定额、设备材料明细表、竣工验收资料等。

比如，H公司M水运项目的竣工决算审计中，通过查看项目概算、EPC总承包招标文件、工程量清单、投标文件、合同谈判会议纪要、合同、初步设计文件、施工图、竣工图、工程联络单、工程签证、结算审计报告等资料，运用数据透视功能对比资产移交清单和初步设计文件发现，项目实施过程中100台电动阀门直径缩小；查看施工现场、结合竣工图与初步设计文件对比发现，实际施工过程中取消了10条装卸副线，但结算时未扣除上述减少的设备材料和工程费，导致多结算工程款700万元。

06、投后管理审计

审计重点包括对项目的效果和效益进行分析评价，即对项目的工程专利技术、经济效益、环境效益、社会效益和管理效益等方面进行分析评价，对照项目可行性研究报告的结论和主要指标，分析变化和差异；对项目目标和持续性进行评价，即对项目的持续发展能力及问题、项目的计划、目标完成情况进行评价。主要运用文字描述法、对比分析法、现场核实法。需查阅建设项目基本情况、建设项目建议书、可行性研究报告、初步设计概算、年度投资计划、投资完成报告、资产负债表、损益表、竣工验收报告、竣工财务决算表、交付使用资产总表等。

（一）进一步加大全过程在建跟踪审计力度

内部审计不仅要对工程建设项目进行事后鉴证、评价，还要将审计关口前移，把事前审计、事中审计与事后审计相结合，化解建设项目投资风险，从源头上有效防控建设项目风险，避免造成重大投资损失。

从事后审计、评价扩展到项目开展之前的可行性研究立项决策阶段，并对重点项目开展全过程在建跟踪审计，提出利于加强内部控制、改善风险管理的建议，促进企业防范化解工程建设项目风险。项目立项阶段，如果前期调查不充分，投资方向与国家产业政策和公司发展战略脱节，就会导致项目计划失败；如果项目建议书内容不合规、不完整，项目性质、用途模糊，拟建规模、标准不明确，就会导致项目投资估算不准确、进度安排不协调。项目设计阶段，如果工程设计的内容与项目核准或可研批复不一致，就会导致项目难以合法建设、投资失控或无法实现工程项目预期效益。

（二）财务审计与管理审计相融合

从建设项目全过程来看，既包括项目立项决策、工程建设项目的管理，也包括成本价格分析、工程造价核算以及会计处理过程，是工程业务活动与财务活动的融合。因此，对建设项目进行审计和评价也应涵盖这两个方面。在项目立项、勘察设计、招投标、工程管理、工程造价、竣工验收等多个环节，强调对各个环节技术经济性、实施过程的真实性进行审计，并对合法性、效益性等管理风险进行评价。在可行性研究报告、物资采购、财务管理、工程造价等环节的审计，除了强调管理风险外，还要求对相关凭证、财务数据等进行审查，评价其合法、合规的风险。

（三）从防弊纠错向价值增值转变

内部审计要同时兼顾技术经济、项目管理及财务管理三个层面，同时采用更能体现内部审计价值的事前、事中和事后审计相结合的方式，内部审计部门与项目各专业管理部门要紧密配合协作，实现内部审计从防弊纠错向价值增值转变的目标。

招投标、物资采购、合同等环节的审计需对两个方面进行审查和评价：一是该环节各项管理工作的质量；二是管理工作的绩效，关注各项内部控制和风险管理是否能够实现查错防弊的效果。在工程概预算编制阶段，如果工程预算制定不合理或未严格执行工程概（预）算控制，导致估算、概算、预算与实际严重不符，或概算超估算、预算超概算、工程支出超预算，就会使项目投资失控或影响项目实施。

（四）建立工程建设项目风险标准信息库

信息库可分为三个层次：第一层是项目建设总目标，也就是工程建设项目风险；第二层是一级指标，主要包括立项和决策的风险、项目控制风险、招投标风险、物资采购风险、造价风险、投后风险；第三层目标是二级指标，也就是具体的因素层级，包括工程计划风险、工程项目组织管理风险、工程投资控制风险、工程开工准备风险、工程进度控制风险、工程质量控制风险、工程合同控制风险、工程安全控制风险等项目控制方面的二级风险指标。

风险的层级确定后可对各个风险进行评价，根据风险发生概率和影响程度判断工程建设项目的风险程度，并对风险指标进行赋值，其目的是对风险发生的概率进行排序，为风险控制提供标准依据。审计项目结束后，针对审计方法和审计规范进行事后评价，滚动完善现有的风险标准。

文章摘自《中国内部审计》杂志2023年第1期

作者：周煦杰  潘武  肖圣喜

单位：中国石油化工集团有限公司审计中心武汉审计中心

编辑：孙哲